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李琼：中国企业到底负担了多少税费？

减税降费系列原为“大规模减税降费：尚待深入研究的综合性财税改革与宏观经济政策”专题讨论 ， 由三篇文章组成 ， 首发于2020年第五期《学习与探索》 ， 经授权澎湃新闻摘编刊发 。 正如该专题主持人汪德华所言 ， 减税降费、增加支出、控制债务是各国普遍追求的良好政策目标 ， 但从理论上看也是公共财政领域的“不可能三角” 。 中国在全面脱贫等一系列战略支出的背景下 ， 如何减税降费、控制债务 ， 值得讨论 。随着中国经济步入新常态 ， 经济增长从高速转为中高速 ， 企业面临着经济增长下行压力增大、产能相对过剩、生产经营成本不断上升等问题 。 在诸多问题中 ， 最核心的问题之一是税费负担 。 2017年的《中国企业经营者问卷跟踪调查报告》显示 ， 超过半数的企业家认为税费负担过重 ， 沉重的负担极大地扭曲了企业的创新动力 。 针对企业负担过重的问题 ， 近些年 ， 中国出台了一系列减税降费政策来支持企业发展 。我们对企业税费负担分所有制特征、企业规模、行业和地区进行多维度分析 ， 在得到企业税费负担分布特征基础上 ， 分析影响中国企业税费负担的因素 。表 1分行业企业税费负担（%）李琼：中国企业到底负担了多少税费？
表 2分省份企业税费负担（%）李琼：中国企业到底负担了多少税费？
一、中国企业税费负担的特征分析第一 ， 国有企业无论是总税费负担 ， 还是税收负担和社会保险费负担 ， 均高于私营企业和港澳台及外商投资企业 。按照本文的计算 ， 国有企业大口径税费负担为35.84% ， 而私营企业、港澳台商投资企业和外商投资企业的大口径税费负担分别为30.32%、28.32%、29.16% ， 国有企业的大口径税费负担比其他类型企业高出至少5个百分点 。学界对于股权性质与税收负担的关系一直有两种结论：一是认为企业中的政府股权能够有效降低企业税收负担 。 其背后的逻辑是 ， 企业中政府股权越高 ， 意味着企业游说能力越强 ， 且政企合谋的可能性越大 ， 对企业的监管可能会较松 ， 而且企业能够获得更多的税收优惠 。 然而 ， 这一逻辑对中国的国有企业并不成立 ， 中国的国有企业管理层大都来自政府或与政府联系密切 ， 对国有企业管理层来说 ， 少交税并无多少收益 ， 也就是说 ， 国有企业并没有动力去避税 。 二是根据税收征管效率原则 ， 中国税务部门在收取税款时采取的是“抓大放小”原则 ， 而国有企业往往规模较大 ， 这也是导致中国国有企业税费负担较其他性质企业更重的原因 。第二 ， 规模越大的企业承担的税收负担、行政事业性收费和政府性基金负担越高 ， 但是小企业承担的社会保险费负担更高 。 规模越小的企业可以享受到诸如增值税起征点、企业所得税较低税率等税收优惠 ， 故税收负担较低 。 由于税收与工人工资挂钩 ， 也就是说 ， 劳动密集型企业社会保险费负担较高 。 相对来说 ， 大企业资本有机构成高 ， 人工成本比例相对较低 ， 故社会保险费负担较低 ， 而中小企业作为吸收就业的主力军 ， 人工成本占总成本比重较高 ， 故社会保险费负担较高 。第三 ， 按照行业细分 ， 税费负担最高的三个行业分别是金融业、建筑业和房地产业 ， 公共管理、社会保障和社会组织以及教育行业社会保险费负担较高（见表1） 。 金融业是19个行业中总税费负担最高的行业 ， 大口径税费负担高达60.68% ， 小口径税收负担达49.93% ， 社会保险费负担也有9.27% ， 接近10% 。金融业税费负担高的原因 ， 可以从如下三方面理解：一是本文使用的是2015年的全国税收调查数据 ， 此为中国实施全面“营改增”之前 ， 按照中国《营业税法》的规定 ， 金融业适用的营业税率为5% ， 而交通运输业、建筑业、邮电通信业以及文化体育业等行业适用3%的营业税率 。二是营业税对金融机构的贷款、金融经纪业务、保险业务和其他金融服务基本是以收入全额为税基进行征税 ， 这使得金融业存在明显的重复课税问题 。自2016年5月1日起 ， 中国全面推开“营改增”试点 ， 将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业全部纳入“营改增”试点 ， 金融业的增值税税率与其他服务业持平 。 但是 ， 由于行业特性 ， 即便是“营改增”之后 ， 金融业仍可能存在税负偏高的可能 ， 以商业银行为例 ， 作为主要进项税额的借款利息 ， 在目前增值税税制中并不可抵扣 ， 而且金融行业业务繁多 ， 但可抵扣项较少 ， 金额也较小 。 同时 ， 金融业在购进设备和软件方面虽然可以做进项税额的抵扣 ， 但由于其行业特征 ， 并不需购进大量固定资产 ， 这些必然会导致其增值税可抵扣的进项税额较低 ， 而且目前金融业适用的增值税税率为6% ， 较之前营业税税率还增加了1个百分点 ， 加上金融业“营改增”操作成本较大 ， 故还有一些学者认为“营改增”后金融业税负不降反升 。第三个原因 ， 体现在其社会保险费负担 ， 金融业属于高收入劳动密集型行业 ， 按照本文所使用的数据 ， 金融业的平均从业人员为27.5万人 ， 在19个行业中排第三 ， 且金融业收入普遍较高 ， 从业人员的社保也都比较完善 ， 导致行业社会保险费负担较高 。税费负担较高的另外两个行业是建筑业和房地产业 。 建筑业总税费负担为44.49% ， 房地产业总税费负担为40.68% 。 直观来讲 ， 建筑业和房地产业的高税费负担 ， 尤其是高税收负担 ， 在于其高销售额 ， 也就是在于不断攀升的房价 。 近两年 ， 随着房价增速放缓 ， 加上“营改增”的实施 ， 这两个行业税负可能会有一定程度下降 。 但是 ， 即便是“营改增”之后 ， 建筑业和房地产业仍然可能会面临高税负的问题 。中国人民大学财税研究所、中国人民大学重阳金融研究院、中国人民大学财政金融学院2019年7月9日发布的《中国企业税收负担报告》指出 ， 2008—2017年 ， 中国企业平均总税负为25.89% ， 其中房地产企业总税负最高 ， 在40%以上 ， 这一结论与本文研究接近 。 究其原因 ， 主要在于部分成本抵扣困难：建筑业和房地产业属于劳动力密集型行业 ， 其中有大量劳动力来源于农民而非正规的劳务派遣公司 。 企业难以取得发票去抵扣增值税进项税额 ， 一些建筑成本如沙石可能难以取得增值税专用发票 。 房地产开发过程中产生的其他费用如评估费用等 ， 也都难以抵扣 。 在房地产开发过程中 ， 因为向银行或者其他金融机构大量融资 ， 会产生巨额的利息费用 ， 按照目前的增值税政策 ， “购进的贷款服务”不得从销项税额中抵扣 ， 这也是导致建筑业和房地产业税费负担高 。 基金负担较少 ， 且农村社保相对城镇社保来说 ， 费用较低 ， 综合因素下 ， 农林牧渔业的总税费负担远低于其他行业水平 。第四 ， 不同地区间企业税费负担差异较大 ， 照本文计算 ， 4个直辖市的大口径企业税费负担为31.21% ， 东部地区为29.82% ， 中部地区为28.96% ， 西部地区为25.41% ， 整体来看 ， 中东部地区企业税费负担高于西部地区 。二、影响中国企业税费负担的因素综合已有研究结果 ， 并结合本文的分析 ， 我们认为 ， 影响区域间企业税费负担的因素主要有以下三个 。一是财政体制 。地方政府对企业实现的是“攫取之手”还是“放水养鱼” ， 地方政府不同价的发票去抵扣增值税进项税额 ， 一些建筑成本如沙石可能难以取得增值税专用发票 ， 房地产开发过程中产生的其他费用 ， 如评估费用等也都难以抵扣 。 在房地产开发过程中 ， 因为向银行或者其他金融机构大量融资 ， 会产生巨额的利息费用 ， 按照目前的增值税政策 ， “购进的贷款服务”不得从销项税额中抵扣 ， 这也是导致建筑业和房地产业税费负担高的重要原因 。按照行业细分 ， 公共管理、社会保障和社会组织以及教育行业社会保险费负担较高 。 这两个行业是典型的劳动力密集型行业 ， 教育业的平均从业人员接近27万 ， 且大部分类似传统意义上的“铁饭碗” ， 社会保险费负担具有一定刚性 ， 结论与直观逻辑相符 。农林牧渔业作为第一产业 ， 国家给予了涉农行业、涉农企业和涉农产品诸多税收优惠政策 ， 农林牧渔业本身涉及的各种行政事业性收费和政府目标、财政体制的不同安排都会直接影响企业税费负担 。从表2可以看出 ， 几个经济大省如江苏省、浙江省和广东省 ，企业税费负担都处于31个省市自治区的中等水平 ， 尤其是江苏省 ， 企业税费负担仅为26.98% 。 一个可能的解释是 ， 在“基数法”的税收计划编制下 ， 若一地本年度的税收计划过高 ， 会导致其来年面临较大的征税压力 ， 因此 ， 地方政府会倾向于“放水养鱼” ， 税务部门会倾向于隐瞒当地的真实税源 。 像江苏省这样的税源充足地区 ， 税务部门征管空间较大 ， 经济形势较好的年份 ， 税务部门在刚性的税收计划考核压力下 ， 更有可能应收不收 ， 藏税于民 。二是各地方针对本地企业出台的减税降费政策 。近两年 ， 国家层面出台了多项减税降费政策 ， 地方版的减税降费政策也陆续出台 。 各地财政状况存在差异 ， 减税力度不同 ， 清理各项行政事业性收费和政府性基金的力度也不一样 ， 地方政策区别 ， 导致了企业税费负担在区域间差异显著 。三是地方产业结构 。税费负担较高的金融业、房地产业和建筑业在直辖市和东部地区占比更高 ， 故直辖市和东部地区整体企业税费负担高于中西部地区 。 另外 ， 典型的如河北省 ， 其总税费负担中有49.06%来自社会保险费负担 ， 可能的解释是 ， 河北省有大量的资本有机构成较低、劳动力密集型行业或产业 ， 劳动力总成本较大 ， 导致其社会保险费负担很高 ， 从而推高了企业总税费负担 。三、小结本文基于2015年的全国税收调查数据 ， 在系统分析企业税费负担指标选取的基础上 ， 分别测算了三种口径的企业税费负担 ， 这是目前国内微观层面测算企业税费负担的最大口径 ， 涉及的企业样本也可谓最大 。研究表明 ， 中国企业税费负担主要来自税收负担和社会保险费负担 。 导致不同类型、不同行业和不同地区企业税费负担差异的主要原因 ， 一是财政体制下的政府行为 ， 包括税收计划的制定、税收征管和地方减税降费等行为；二是产业行业特征 ， 行业资本有机构成比例、劳动力密集度、增值税税制下是否能够抵扣等；三是企业特征 ， 包括企业的所有制、企业规模等特征 。如何进一步细致地研究企业税费负担的影响因素 ， 包括对中小微企业、高科技型企业的影响 ， 或者是更深层次探讨形成区域间企业税费负担的差异 ， 都是未来研究的重要方向 。 在新时代背景下 ， 国际竞争进一步加剧 ， 企业经营成本将随之发生变化 ， 如何设计出可比的指标将中国企业的税费负担进行国际比较 ， 也是未来研究的重点 。 只有系统地掌握企业真实的税费负担和结构变化 ， 清楚中国企业税费负担的国际相对水平 ， 方能使未来的税制设计更加合理 。


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